Skatteverket har i en rättsfallskommentar gett sin syn på HFD 2022 ref. 32 (se här), ett överklagat förhandsbesked från Skatterättsnämnden avseende eftergift/tillskott av fordran där Skeppsbron Skatt agerat ombud (för tidigare kommentar se vidare här). I kommentaren bekräftar Skatteverket att det tidigare ställningstagandet som till stor del legat till grund för det osäkra rättsläget, Kapitaltillskott till underskottsföretag, är överspelat och ”inte ska tillämpas”.
I rättsfallskommentaren anger Skatteverket att den omständigheten att ett dotterbolag är på obestånd vid moderbolagets eftergift av fordran inte utesluter att den verkliga innebörden av förfarandet är att dotterbolaget fått ett tillskott motsvarande fordringarnas nominella belopp. Det är bra att Skatteverket klart anger att det tidigare ställningstagandet är överspelat och att Skatteverket medger att avgörandets rättsverkningar inte är begränsade till situationer där mottagaren av tillskottet är på obestånd.
Kort om avgörandet
HFD prövade om ett moderbolags eftergift av fordringar på ett dotterbolag skulle anses utgöra ett skattefritt aktieägartillskott för dotterbolaget motsvarande fordringarnas nominella belopp oaktat att fordringarnas marknadsvärde var lägre än det nominella värdet vid eftergiften. Skatteverkets uppfattning var att det enbart kunde vara fråga om ett aktieägartillskott upp till fordrans marknadsvärde. Skatteverket ansåg vidare att skillnaden mellan fordrans marknadsvärde och dess nominella belopp skulle utgöra en skattepliktig intäkt för mottagaren (eller ackord om mottagaren var på obestånd, vilket inte var fallet enligt förutsättningarna för förhandsbeskedet).
Skatterättsnämnden gick på Skatteverkets linje och ansåg att skillnaden mellan fordrans marknadsvärde och nominella belopp utgjorde en skattepliktig intäkt för dotterbolaget.
Efter att både bolaget och Skatteverket överklagat ändrade HFD förhandsbeskedet och förklarade att eftergiften utgjorde ett skattefritt aktieägartillskott för dotterbolaget motsvarande fordringarnas nominella belopp.
HFD uttalade att det faktum att det eftergivna beloppet för ägaren bestod av två delar som behandlas olika vid beskattningen innebar inte att beloppet även i det mottagande bolagets hand bestod av två delar. Enligt HFD ska eftergiften ses i sammanhang med den ursprungliga långivningen. Vid långivningen ökade dotterbolagets tillgångar och skulder motsvarande det nominella beloppet. Vid eftergiften minskar dotterbolagets skulder med det nominella beloppet samtidigt som egna kapitalet ökar med samma belopp. För dotterbolaget var därför den verkliga innebörden av förfarandet att bolaget fått ett aktieägartillskott motsvarande fordringarnas nominella belopp.
Skeppsbron Skatts kommentar
Skatteverkets rättsfallskommentar publicerades över sex månader efter att HFD meddelade dom. Det kan därför antas att Skatteverket funderat mycket på frågan. I kommentaren bekräftar Skatteverket att det tidigare ställningstagandet Kapitaltillskott till underskottsföretag från den 1 februari 2006 (dnr 131 61025-06/111) är överspelat. Det innebär i sig ett välkommet förtydligande, då ställningstagandet varit omdebatterat och medfört osäkerhet i rättstillämpningen.
En given förutsättning i HFD 2022 ref. 32 var att dotterbolaget inte var på obestånd, vilket i målet utesluter att det skulle kunna vara fråga om ett ackord. Vi hyste vissa farhågor kring att Skatteverket skulle försöka att avgränsa domens rättsverkningar till de relativt sett ovanliga förutsättningar som gällde i målet, dvs. situationer där en fordrans marknadsvärde understiger dess nominella belopp utan att gäldenären är på obestånd (dvs. bolaget bör i princip ha möjlighet att återbetala hela skulden). Skatteverket delar dock vår tolkning av avgörandet och uttalar att ”omständigheten att ett dotterbolag är på obestånd vid tidpunkten för moderbolagets eftergift av fordran inte utesluter att den verkliga innebörden för dotterbolaget av förfarandet är att det fått ett tillskott motsvarande fordringens nominella belopp”. Att mottagande bolag är på obestånd utesluter således inte att eftergift av fordran i dess helhet kan utgöra att aktieägartillskott oaktat fordrans marknadsvärde.
Av naturliga skäl, och som Skatteverket påpekar, krävs dock en bedömning i det enskilda fallet för att säkerställa att villkoren för ett aktieägartillskott är uppfyllda. Omständigheter som borgenärs- och/eller gäldenärsbyte, överlåtelse av fordran, omstruktureringar, grundläggande ägarförhållanden, villkoren för skulden osv. har betydelse vid tolkning av en eftergifts skattemässiga effekter.
Vår utgångspunkt är dock att när ett moderbolag lånat ut pengar till sitt dotterbolag och sedermera efterskänker skulden fem år senare utan att skuld- eller ägarförhållandena förändrats under tiden bör efterskänkningen betraktas som ett tillskott motsvarande fordrans nominella belopp.
För den intresserade finns en rättsfallskommentar i Svensk Skattetidning (SvSkT 2022:5 s. 416) som bland annat lyfter HFD:s användning av begreppet verklig innebörd, ett begrepp som Skatteverket tillmätt avgörande betydelse i sin tolkning av domen.
Kontakta gärna oss på Skeppsbron Skatt för det fall att du har några frågor om effekterna av HFD:s dom och/eller Skatteverkets kommentar. Detta gäller särskilt företag som planerar att efterge fordringar på dotterbolag framöver, men även företag som i enlighet med tidigare riktlinjer från Skatteverket har hanterat eftergift/tillskott av fordran som ett ackord.
