Högsta förvaltningsdomstolen har den 17 oktober meddelat dom i mål nr. 1372-24, ett överklagat förhandsbesked från Skatterättsnämnden. Domen gäller utomståenderegeln och begreppet samma eller likartad verksamhet i 3:12-regelverket. Det grundläggande syftet med 3:12-reglerna är att motverka att arbetsinkomster omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster.
Omständigheterna i det aktuella målet kan kort beskrivas enligt följande. A och B ägde via ett varsitt holdingbolag andelar i verksamhetsbolaget Y AB, där de också var verksamma. A och B ville veta om deras andelar kunde klassificeras som okvalificerade med stöd av utomståenderegeln. I Y AB hade det under ett antal år funnits utomstående ägare, däribland Familjen X som ägde en mindre andel av aktierna i Y AB. Familjen X var verksamma i Z AB, men inte i Y AB. Aktierna i Y AB ägdes från början i sin helhet via ett gemensamt investeringsbolag, Z AB. Familjen X innehav i Y AB förändrades dock efter ett antal år på så sätt att de också kom att inneha andelar i Y AB direkt som privatpersoner.
För att A och B skulle kunna tillämpa utomståenderegeln var det nödvändigt att Familjen X betraktades som utomstående ägare.
För att en person ska kunna vara utomstående ägare krävs att personen inte har kvalificerade andelar i det fåmansföretag som prövas, eller vid indirekt ägande, att andelarna inte hade varit kvalificerade om de hade ägts direkt. Begreppet samma eller likartad verksamhet innebär i korthet att om det har förts över exempelvis kapital mellan två fåmansföretag så anses dessa företag bedriva samma eller likartad verksamhet (utöver detta krävs också ägarsamband). I det aktuella målet var frågan om Z AB och Y AB skulle anses bedriva samma eller likartad verksamhet. Om detta var fallet skulle inte Familjen X kunna anses som utomstående ägare eftersom deras andelar i Y AB skulle vara kvalificerade.
Omständigheterna i detta fall är i stor utsträckning jämförbara med omständigheterna i HFD 2023 ref. 11, där domstolen kom fram till att det inte var frågan om samma eller likartad verksamhet. En avgörande skillnad i det rättsfallet var emellertid att de passiva investerarna (motsvarande Familjen X i det nu aktuella fallet) inte ägde några andelar direkt som privatpersoner i själva verksamhetsbolaget. I HFD 2023 ref. 11 uttalade domstolen att det inte fanns någon risk för inkomstomvandling eftersom de passiva investerarna inte arbetade i verksamhetsbolaget, och det fanns inte heller någon risk för att vinstmedel i verksamhetsbolaget skulle tas ut som lägre beskattade kapitalinkomster av de passiva ägarna eftersom de inte ägde några andelar direkt i detta bolag.
I nu aktuellt fall resonerar Högsta förvaltningsdomstolen initialt på samma sätt som i HFD 2023 ref. 11 och menar att det inte finns någon risk för att arbetsinkomster i Y AB ska omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster. Detta då Familjen X inte är verksamma i Y AB. Domstolen anser dock att det direkta innehavet i Y AB leder till att upparbetade vinstmedel (arbetsinkomster) i Z AB, som förts över till Y AB, kan delas ut direkt till Familjen X från Y AB. Om andelarna i Y AB skulle anses ägda av utomstående skulle då arbetsinkomster i Z AB kunna omvandlas till lägre beskattade kapitalinkomster från Y AB.
Domstolen menar också att bedömningen av om två företag bedriver samma eller likartad verksamhet görs vid bedömningen av vilka som äger kvalificerade andelar och att avgörande vikt vid den bedömningen bör läggas vid vilka delägare som ”principiellt sett gynnas av att arbetsinkomster omvandlas till kapitalinkomster”. Domstolen anser att Familjen X tillhör den kretsen av delägare i det nu aktuella fallet, trots att deras innehav i Y AB var relativt litet.
Mot bakgrund av resonemanget ovan anser Högsta förvaltningsdomstolen att Y AB och Z AB ska anses bedriva samma eller likartad verksamhet och att Familjen X därmed inte kan anses som utomstående ägare.
Vår kommentar
Utomståenderegeln är i grunden en komplex regel och tillämpningen har dessutom försvårats under åren genom den utveckling som har skett i rättspraxis, inte minst avseende begreppet samma eller likartad verksamhet. Det fanns också stora förhoppningar om att den aktuella 3:12-utredningen, som kom med sitt förslag i våras (se mera i denna artikel), skulle föreslå förändringar och förenklingar i utomståenderegeln. Tyvärr har inga sådana förslag presenterats och tillämpningen av utomståenderegeln ser därför ut att vara fortsatt komplicerad.
Det nu aktuella avgörandet från Högsta förvaltningsdomstolen får dock enligt vår uppfattning anses vara i linje med tidigare praxis på området, där tolkningen av begreppet samma eller likartad verksamhet har kommit att bli relativt långtgående. Rättsfallet HFD 2023 ref. 11 avvek i viss grad från tidigare praxis och öppnade upp för en något mer generös tillämpning av utomståenderegeln. Det aktuella avgörandet är enligt vår uppfattning mer i linje med tidigare praxis vilket i sig bidrar till viss klarhet. Det är också tydligt att det direkta innehavet i nu avgjorda fall var helt avgörande för utgången, vilket också underlättar förståelsen för hur utomståenderegeln kan tillämpas mot bakgrund av avgörandet i HFD 2023 ref. 11.
Kontakta oss för mer information om hur vi kan hjälpa dig eller ditt företag.
