Den 3 juni 2024 presenterades ett utredningsförslag om förändringar i skattereglerna för delägare av fåmansföretag, de s.k. 3:12-reglerna.
Reglerna berör många företagare och styr hur utdelningar och kapitalvinster från fåmansföretag ska beskattas hos ägaren. Huvudsyftet med utredningen är att förenkla regelverket. Därutöver har utredningen haft i uppdrag att titta på ett antal specifika frågeställningar.
De nya reglerna föreslås träda i kraft den 1 januari 2026.
Några av de nya regler och förändringar som föreslås och som vi av olika anledning bedömer som särskilt viktiga är följande.
- Förändrad beräkning av gränsbelopp, två regler blir en
- Krav på ägarens eget löneuttag tas nästintill bort
- Ett högre grundbelopp per företag på 4 IBB (tidigare 2,75 IBB)
- 50 % av ett löneunderlag överstigande ett löneavdrag får läggas till grundbeloppet
- Gemensamt takbelopp för tjänstebeskattning av utdelning och kapitalvinst
- Justering av regler för andelsbyten och partiella fissioner
- Förkortade karenstider
- Förändrad närståendekrets (syskon, syskons make och syskons barn ingår inte i närståendekretsen)
- Skyldighet för fåmansföretag att lämna kontrolluppgift
Förändrad beräkning av gränsbelopp
Beräkning av gränsbelopp är en central del av regelverket eftersom gränsbeloppet styr hur stor del av en utdelning eller kapitalvinst som ska beskattas till 20%.
Enligt utredningens förslag kommer det enbart finnas en beräkningsregel för alla delägare. Kapitalandelskravet (4 %) och det s.k. löneuttagskravet tas bort.
Beräkningen föreslås utgå från ett grundbelopp för bolaget om 4 IBB (304 800 kr, år 2024), vilket innebär en höjning jämfört med 2,75 IBB enligt nuvarande förenklingsregel.
Utöver grundbeloppet får delägaren lägga till det lönebaserade utrymmet (50 % av kontant utbetalda löner i bolaget och dess dotterbolag) efter avdrag för ett löneavdrag om 8 IBB.
Löneuttagskravet enligt det nuvarande regelsystemet ersätts med ett nytt system där det i stället sker ett schablonmässigt s.k. löneavdrag med 8 IBB (609 600 kr, år 2024). Avdraget sker från delägarens andel av löneunderlaget och enbart överstigande belopp tillgodoräknas delägaren. Det överstigande beloppet multipliceras därefter med 50 % och det framräknade beloppet blir ägarens lönebaserade utrymme. Alla delägare får således möjlighet att beräkna ett lönebaserat utrymme, dock måste delägarens andel av löneunderlaget vara tillräckligt högt för att det ska finnas något lönebaserat utrymme att lägga till efter löneavdraget.
Löneavdraget är individuellt och finns det flera delägare ska avdrag alltså göras med hela beloppet 8 IBB från respektive ägarens andel av löneunderlaget (undantaget makar som gör en gemensam beräkning). Detta innebär att t.ex. två kompanjoner som äger 50 % vardera av bolaget först utgår från halva löneunderlaget i bolaget och därefter gör ett individuellt löneavdrag med 8 IBB. Det totala löneunderlaget måste alltså i detta fall överstiga 16 IBB (två löneavdrag) innan något faktiskt lönebaserat utrymme kan tillgodoräknas någon av delägarna.
Notera att det, trots slopandet av löneuttagskravet, fortsatt finns en begränsningsregel som innebär att delägaren inte får tillgodogöra sig ett större lönebaserat utrymme än 50 gånger sin egen (eller närståendes) lön. Detta innebär alltså att en delägare trots allt måste ta ut en viss minsta lön, men i de flesta fall väsentligt lägre lön än nuvarande löneuttagskrav.
Det tillägg som får göras till årets gränsbelopp för s.k. ränta på omkostnadsbeloppet ändras till att bara beräknas på omkostnadsbelopp som överstiger 100 000 kr. Ytterligare en förändring som sker är att den årliga indexuppräkningen av sparat utdelningsutrymme från föregående år tas bort.
Vidare kommer den särskilda definitionen av dotterbolag som gäller vid beräkning av löneunderlag att tas bort. Den civilrättsliga definitionen av dotterföretag ska istället tillämpas.
Gemensamt takbelopp för tjänstebeskattning av utdelning och kapitalvinst
Om utdelning eller kapitalvinst överstiger gränsbeloppet kommer överstigande del att tjänstebeskattas. Det finns dock ett takbelopp för tjänstebeskattning och för överstigande belopp sker i stället en kapitalbeskattning till 30 %. Enligt dagens regelverk har vi separata takbelopp för utdelningar (90 IBB) och för kapitalvinster (100 IBB). I utredningen föreslås ett gemensamt takbelopp om 90 IBB för utdelning och kapitalvinst och att det gemensamma takbeloppet ska gälla för beskattningsåret samt de två föregående beskattningsåren.
Justering av regler för andelsbyten och partiella fissioner
Reglerna för andelsbyte justeras så att även ersättning som betalats ut under den del av året som föregick andelsbytet ska ingå i beräkningen av det lönebaserade utrymmet för den mottagna andelen.
För såväl andelsbyte som för partiell fission föreslås ett gemensamt tjänstebelopp för utdelning och kapitalvinst.
Förkortade karenstider
Utgångspunkten är att 3:12-reglerna tillämpas om delägaren innehar kvalificerade andelar i bolaget, typiskt sett på grund av att delägaren har varit verksam i betydande omfattning i bolaget.
I utredningen föreslås att olika karenstider som avser kvalifikation av andelar ska sänkas från fem år till fyra år. Detta får betydelse i flera situationer, bl.a. vid bedömningen av trädabolag för ägare som har slutat att vara verksamma i betydande omfattning i bolaget. Karenstiden förkortas från fem år till fyra år. Utomståenderegeln och reglerna om samma eller likartad verksamhet innefattar liknande tidsperioder vid bedömningen, vilket också kommer att förkortas med ett år.
Notera att utredningen även föreslår ett antal övergångsbestämmelser som blir särskilt viktiga att beakta under de kommande åren.
Utöver detta föreslås att den praxis som finns gällande krav på ägarandel om minst 30 procent vid bedömning av utomståenderegel ska kodifieras i lagtexten. Utomståenderegeln pekades ut som en särskild fråga inför utredningen, men inga ytterligare förslag än detta föreslås.
Förändring av närståendekrets
Vilka som ingår i närståendekretsen blir viktig vid tillämpningen av 3:12-reglerna bl.a. då en närståendes aktivitet i bolaget påverkar kvalifikationen på andelarna. Om en delägare inte är aktiv i ett bolag kan en närståendes aktivitet i bolaget ändå medföra att andelarna är kvalificerade för delägaren vilket medför att delägaren omfattas av 3:12-reglerna.
I utredningen föreslås att närståendekretsen ska snävas in och inte längre omfatta syskon (eller syskons make/maka eller barn). Detta innebär förenklat att om två syskon är delägare i ett bolag men bara det ena syskonet är aktivt (verksam i betydande omfattning) i bolaget, kommer enbart det aktiva syskonet att omfattas av 3:12-reglerna.
Skyldighet för fåmansföretag att lämna kontrolluppgift
Utredningen föreslår att det införs en skyldighet för fåmansföretag att lämna kontrolluppgifter. Uppgifter ska lämnas om bl.a. vilka som är ägare, antalet andelar i företaget och förändring av ägarens andelsinnehav. Syftet är att kunna underlätta eller automatisera beräkningarna hos Skatteverket.
Våra kommentarer
Utredningen förslag innebär flera stora förändringar jämfört med nuvarande regler. Vi ser flera av förslagen som positiva för många företagare och allt tyder på att det även skulle innebära en del praktiska förenklingar med möjlighet till mer automatiserade beräkningar. De stora ändringarna leder till att vissa företagare kommer att gynnas och att vissa kommer att missgynnas av det nya förslaget. Vidare behöver de följdändringar och övergångsregler som de nya förslaget innebär analyseras vidare.
Införandet av ett grundbelopp medför en höjning och förbättring i de flesta fall för de delägare som tillämpat nuvarande förenklingsregel. Vidare innebär borttagandet av löneuttagskravet och kapitalandelskravet om 4 % att fler ägare nu kommer att ha möjlighet att beräkna ett lönebaserat utrymme. I praktiken kommer dock ett visst ”lönekrav” att kvarstå.
Hur de nya reglerna för beräkning av gränsbelopp påverkar delägare som tillämpat nuvarande huvudregel skiljer sig dock åt. Utredningen har visat på ett antal vanliga situationer där de nya reglerna typiskt sett inte medför några större förändringar. Utredningen ger även exempel på situationer där de nya reglerna är mer fördelaktiga, tex. för delägare som äger under 4 % i ett företag med många anställda som enligt förslaget får beräkna ett lönebaserat utrymme och därigenom får ett betydligt högre gränsbelopp.
Vi ser även att beräkningsreglerna kan innebära försämringar för företag med flera delägare och utan övriga anställda p.g.a. det individuella löneavdraget om 8 IBB.
Borttagandet av den årliga indexuppräkningen är till nackdel för alla delägare, men slår hårdast mot de som har stora sparade utdelningsutrymmen som de i framtiden också skulle kunna nyttja.
I utredningen ingick även att titta närmare på bl.a. utomståenderegeln samt reglerna om samma eller likartad verksamhet. Det föreslås förändringar, men vi ser tyvärr inte någon förenkling eller något förtydligande som berör de tillämpningsproblem vi sett kring regelverket. Vi hade hoppats på att utredningen hade gått närmare in på dessa delar.
Utifrån uppdraget hade vi även förväntat oss förenklingar eller konkreta förändringar för möjligheten att ta in nya delägare i bolag, både generellt och utifrån reglerna om personaloptioner.
Den föreslagna kontrolluppgiftsskyldigheten kommer att innebära en viss ökad administration. I praktiken införs ett betydligt mer omfattande och komplett register över ägare i fåmansföretag än det som finns idag. Det innebär sannolikt fördelar inför deklarationsupprättandet och inte minst för Skatteverkets kontrollfunktion. Samtidigt innebär det i viss mån ett avsteg från att vi generellt sett inte har några ägarregister i Sverige.
Förslaget kommer nu att skickas på remiss. Vi på Skeppsbron Skatt kommer att fortsätta analysera förslaget och följa utvecklingen.
