Högsta förvaltningsdomstolen (HFD) har i dom meddelad den 26 april 2023 (HFD 2023 not. 12) prövat frågan om när en utdelning från ett utländskt fåmansbolag skulle tas upp till beskattning hos ägaren.
Ett utländskt bolag, vars tillgångar bestod av onoterade aktier, beslutade 2012 om utdelning i kontanta medel till ägaren AA. Samma dag utfärdade bolaget ett skuldebrev till AA på samma belopp som utdelningen. Vid denna tidpunkt var AA inte obegränsat skattskyldig i Sverige. Enligt skuldebrevet skulle betalning ske inom en månad från AA:s anmodan, men i vart fall senast under 2022. Under 2017 minskade bolagets skuld till AA. Vid tidpunkten för amorteringarna var AA obegränsat skattskyldig i Sverige.
Enligt gällande rätt ska kapitalinkomster tas upp som intäkt i inkomstslaget kapital det beskattningsår då de kan disponeras. Utdelning ska tas upp av den som har rätt till utdelningen när den kan disponeras.
Skatteverket beslutade att beskatta AA för inkomst av kapital för beskattningsåret 2017 med ett belopp motsvarande årets minskning av bolagets skuld. Som skäl angav Skatteverket att bolaget varken kunde eller hade för avsikt att betala den beslutade utdelningen under 2012. Vid tidpunkten för beslutet om utdelning fanns det inte kontanta medel i bolaget, vilket enligt Skatteverkets mening innebar att AA var förhindrad att lyfta utdelningen och därför inte kunde disponera över den. I stället ansåg Skatteverket att det var först vid minskningen av bolagets skuld som utdelningen var disponibel för AA. Beskattningstidpunkten var enligt Skatteverket därför 2017, inte 2012. Skatteverket beskattade AA för utdelningen och påförde också skattetillägg.
AA överklagade Skatteverkets beslut. Förvaltningsrätten och kammarrätten, som gjorde samma bedömning som Skatteverket, lade vikt vid om bolaget hade kontanta medel för att betala skulden till AA. Båda instanserna ansåg att skuldebrevet inte innebar någon verklig möjlighet för AA att förfoga över den beslutade utdelningen år 2012 utan att det var först i samband med bolagets amorteringar som AA mottog några faktiska betalningar från bolaget. Såväl förvaltningsrätten som kammarrätten ansåg därför att beskattningstidpunkten inföll 2017 och inte vid tidpunkten för utdelningsbeslutet 2012.
Till skillnad från Skatteverket, förvaltningsrätten och kammarrätten fastslår HFD att beskattningstidpunkten var 2012. I HFD:s relativt korta motivering konstateras att bolaget hade beslutat om utdelning i pengar och samma dag utfärdat skuldebrevet till AA. Eftersom AA enligt skuldebrevet hade rätt till betalning inom en månad från AA:s begäran ansåg HFD att utdelningen var tillgänglig för lyftning och disponibel för AA redan 2012. AA skulle därför inte beskattas för utdelningen år 2017.
Kommentar
Av lagtexten framgår att beskattningstidpunkten infaller när en utdelning kan disponeras. Som regel gäller att utdelning från ett bolag (kupongbolag) anses disponibel i samband med att bolagsstämman fattat beslut om utdelningen och ska därför tas upp till beskattning vid denna tidpunkt.
Varför såväl Skatteverket som underinstanserna avvek från dessa principer och gjorde en annan bedömning av beskattningstidpunkten i nu aktuellt fall är inte helt lätt att förstå. I rättsfallet fanns ett giltigt beslut av bolagsstämman om utdelning, förvisso i kontanter, men som på grund av att det inte skedde någon direkt utbetalning, innebar att bolaget i stället fick en skuld till AA på beloppet. Enligt vår uppfattning har det redan vid denna tidpunkt skett en värdeöverföring från bolaget till AA, som samtidigt fick en fordran på bolaget på samma belopp. Värdet på fordran/reversen var aldrig ifrågasatt av Skatteverket.
Vi anser att det är bra att HFD har klarlagt att beskattningstidpunkten inträdde i samband med bolagsstämmans beslut om utdelning och AA:s uppkomna fordran på bolaget. Däremot ställer vi oss tveksamma till att villkoren i skuldebrevet, så som när AA hade kunnat begära betalning, har någon egentlig betydelse i detta sammanhang. Vår uppfattning är att en utdelning som regel bör anses disponibel när det finns ett giltigt stämmobeslut om utdelning från bolaget och att det är detta som är avgörande för bedömningen av beskattningstidpunkten.
Med anledning av HFD:s motivering vill vi ändå uppmärksamma vikten av att samtliga omständigheter och villkor öppet redovisas i inkomstdeklarationen för utdelningar där utbetalningstillfället infaller vid ett senare beskattningsår än utdelningsbeslutet.
Om ni har några frågor kring detta är ni varmt välkomna att kontakta oss på Skeppsbron Skatt.
