Utmaningar i en internationell kontext kring hantering av styrelsearvoden

Att fakturera styrelsearvoden från eget bolag har under många år varit möjligt, fram tills Högsta Förvaltningsdomstolen (HFD) i en uppmärksammad dom år 2017, återigen gjorde detta, i det närmaste omöjligt.

I nämnda dom uttalade HFD att uppdrag som styrelseledamot är av särskilt personlig art, vilket följer av att det i Aktiebolagslagen föreskrivs att styrelseuppdrag endast kan innehas av en fysisk person. Därmed uttalade HFD att beskattning endast ska ske i inkomstslaget tjänst. Enbart om styrelseuppdraget är tillfälligt och särskilt avgränsat, d v s att uppdraget avser en punktinsats av ett så kallat styrelseproffs, finns enligt HFD möjlighet att beskatta det som näringsverksamhet. HFD:s slutsats har bekräftats i senare domar från samma instans, nu senast i februari 2021, då det kom en ny dom, återigen från HFD där det bekräftades att regeln även är applicerbar på enskilda näringsverksamheter. Det finns därmed ingen möjlighet att beskatta styrelsearvoden i inkomstslaget näringsverksamhet, annat än enligt undantaget som avser tillfälliga och avgränsade uppdrag.

Rättsläget medför som konsekvens att personen som innehar uppdraget tjänstebeskattas, samt att bolaget påförs arbetsgivaravgifter (förutsatt att styrelseledamoten tillhör svensk socialförsäkring) på den ersättning som betalats ut.

Utmaningar på internationell basis

Eftersom vissa länder, i likhet med Sverige inte heller tillåter fakturering av styrelsearvoden (däribland Finland), och somliga andra tillåter detta, medför de svenska förändringarna en utmaning för kring internationella styrelseledamöter och uppdrag. Skillnaderna i hur att se på arvodena leder till risk för dubbelbeskattning. Vissa länder påför sociala avgifter och andra inte. Härutöver, med anledning av de ändrade reglerna om skatteavdrag som infördes i januari 2021, har utländska bolag relativt långtgående rapporterings- och registreringsplikter att fullfölja i Sverige.

Begränsat skattskyldiga personers styrelsearvoden från svenska bolag

En begränsat skattskyldig person är skattskyldig för styrelsearvode från svenska bolag, oavsett var själva arbetet har utförts (Sverige har även beskattningsrätt enligt de flesta skatteavtal). Som huvudregel beskattas sådana arvoden med 25 % definitiv källskatt, s k SINK-skatt.

Till skillnad mot övrig tjänsteinkomst, särbehandlas styrelsearvoden från svenska bolag eftersom Sverige vill beskatta dessa oavsett var arbetet utförs. Huvudregeln beträffande tjänsteinkomst är annars att Sverige endast beskattar begränsat skattskyldiga individer om arbetet i fråga utförts i Sverige.

Noteras bör även att reglerna om skatteavdrag har ändrats sedan 1 januari 2021 och nu tydliggörs att även ersättning för arbete utomlands inom ramen för utbetalarens verksamhet i Sverige träffas av beskattning. Arbete utomlands inom ramen för utbetalarens verksamhet i Sverige kan omfatta arbete från den svenska utbetalarens kontor i utlandet, tjänsteresor i utlandet, samt arbete i hemmet i utlandet.

Sammanfattningsvis finns det därför en betydande risk att svenska bolag efter ändringarna 2021 måste rapportera in preliminärskatt för styrelsearvoden även till begränsat skattskyldiga personer som utfört delar av arbetet utomlands, om det inte finns ett skatteavtal som förhindrar detta.

Obegränsat skattskyldiga personers styrelsearvoden från icke-svenska bolag

Huvudregeln för obegränsat skattskyldiga individer är att dessa beskattas i Sverige för sina globala inkomster, oavsett källa. Det innebär att obegränsat skattskyldiga är skattskyldiga för inkomst i form av styrelsearvode från såväl svenska som utländska bolag, oavsett om arbetet utförts i Sverige eller inte.

Som redogjorts för ovan, är det vanligt förekommande att källstaten, d v s staten i vilket ett bolag är registrerat, också vill beskatta styrelsearvoden även om arbetet i fråga är utfört utanför staten. Som en konsekvens därav, finns risk att dubbelbeskattning uppstår. Även här aktualiseras de regelförändringar som trädde ikraft 1 januari 2021. Tidigare gällde att preliminärskatteavdrag på tjänsteinkomst från utländska bolag utan fast driftställe i Sverige betalades in själv av den skattskyldige till Skatteverket. Sedan 1 januari 2021 ska dock utländska bolag som betalar löneersättning göra skatteavdrag till den del lönen avser arbete i Sverige. Det innebär att utländska bolag ska göra preliminärskatteavdrag (som huvudregel med 30 %), och rapportera in detta månatligen på individnivå till Skatteverket, vilket i sin tur kräver att bolaget registrerar sig som arbetsgivare hos Skatteverket.

Ändringarna innebär således att utländska bolag måste registrera sig som arbetsgivare och göra preliminärskatteavdrag på månatlig basis på individnivå, för det fall bolaget betalar ut styrelsearvode som avser arbete utfört i Sverige.

Om socialavgifter

I EU, EES och Schweiz gäller att socialavgifter på en persons tjänsteinkomst endast ska erläggas i ett land, varför det vid utbetalning av en ersättning alltid behöver ske en bedömning vilket lands socialförsäkring denne ska tillhöra. Ett A1-intyg kan sökas för att påvisa i vilket land avgifter ska erläggas.

Inte alla länder beaktar erhållna styrelsearvoden vid fastslående av vilket socialförsäkringssystem en person tillhör. Detta innebär att det i vissa fall är svårt att förutse vilket system en person tillhör. Inte heller alla länder påför sociala avgifter på styrelsearvoden vilken innebär att även om ett A1-intyg finns, ska inte alltid avgifter erläggas i det land personen är socialförsäkrad.

Om dubbelbeskattning av styrelsearvoden

Det är vanligt förekommande att dubbla beskattningsanspråk uppstår då en styrelsemedlem med skatterättsligt hemvist i en stat, uppbär styrelsearvode från ett bolag registrerat i en annan stat. För att lindra dubbelbeskattningen, tillämpas skatteavtal i den mån dessa har ingåtts. Till följd av att olika stater behandlar styrelsearvoden olika, dvs som inkomst av tjänst eller näringsverksamhet, kan det finnas en risk att någon lindring inte kan åstadkommas genom tillämpning av skatteavtal.

 

Sammanfattande slutsatser

Sammanfattningsvis kan det konstateras att regelverket avseende beskattning av styrelsearvoden inom en internationell kontext är komplicerat. Det faktum att den skatterättsliga klassificeringen av styrelsearvoden skiljer sig stater emellan, gör dessutom att tillämpning av skatteavtal i vissa fall inte kan ske, vilket medför risk för dubbelbeskattning. Därtill leder samma diskrepans olika stater emellan till att socialförsäkringstillhörighet kan vara svår att bedöma för en person som erhåller styrelsearvode och om avgifter ens ska erläggas.

På Skeppsbron Skatt har vi kvalificerad expertis med erfarenhet av såväl skatte- som socialförsäkringsmässig hantering av styrelsearvoden. Vi ingår i Taxand, ett globalt nätverk av skatterådgivare, vilket innebär att vi kan hjälpa er med en komplett genomsyn av rapporteringen av era styrelsearvoden. Tveka inte att höra av er till oss för att höra mer om hur vi kan skräddarsy analysen just för ert företag.   

Anders Lagerholm
Global Mobility Services
Pernilla van der Capellen
Global Mobility Services