HFD: Korrigeringsregeln tillämplig på förändring av avtalsvillkor

Högsta Förvaltningsdomstolen (HFD) har i dom den 6 juni förklarat att 14 kap. 19 § inkomstskattelagen (s.k. korrigeringsregeln) kan tillämpas när ett avtal med ett visst villkor ersätts med ett avtal med ett sämre men i och för sig marknadsmässigt villkor.

Bakgrunden var i korthet följande. Nobel Biocare Holding AB (bolaget) ingick ett koncerninternt låneavtal 2003 som innehöll villkor om fast ränta under en bestämd löptid. Nya låneavtal ingicks 2008 under pågående löptid som innebar en höjning av den ränta som bolaget skulle betala. Bolaget erhöll inte någon kompensation för försämringen av lånevillkoren. Skatteverket vägrade med stöd av korrigeringsregeln bolaget avdrag för ränta motsvarande ränteökningen med motveringen att ändringen stred mot armlängdsprincipen. Enligt Skatteverket skulle en oberoende låntagare inte ha accepterat en räntehöjning utan kompensation.

Bolaget överklagade till förvaltningsrätten som undanröjde Skatteverkets beslut. Enligt förvaltningsrätten hade  Skatteverket inte visat att 2008 års avtal innehöll villkor som i sig inte var marknadsmässiga. Skatteverket överklagade till kammarrätten som ändrade det överklagade avgörandet och fastställde Skatteverkets beslut. Enligt kammarrätten skulle prövningen av korrigeringsregeln avse hur oberoende parter hade agerat i en motsvarande situation, och en oberoende part skulle enligt kammarrätten inte ha gått med på en försämring av gällande räntevillkor utan kompensation.

HFD kom precis som kammarrätten fram till att en oberoende part inte hade godtagit ett oförmånligare avtal utan kompensation. Även om det nya avtalet i och för sig kunde godtas som marknadsmässigt ansågs därför korrigeringsregeln vara tillämplig.

Vår kommentar
Korrigeringsregeln tillämpas alltså för att justera en inkomst enligt ett avtal som i och för sig kunde antas vara marknadsmässigt. HFD:s bedömning grundar sig på att oberoende parter inte frivilligt accepterar försämringar i gällande avtalsförhållanden. Det kan noteras att HFD inte uttalar sig i fråga om det ursprungliga avtalet var marknadsmässigt eller inte.

Domen kan ge upphov till svårigheter när det gäller att korrigera existerande avtalsförhållanden som bedöms felprissatta. Om sådana avtal saknar villkor om framtida villkorsjusteringar kan en prisjustering medföra att korrigeringsregeln blir tillämplig, även om den nya prissättningen i och för sig anses armlängdsmässig. Detta skapar skattemässiga riskexponeringar. Bedömningen om en oberoende part har rätt till ersättning för att ingå ett oförmånligare avtal förutsätter typiskt sett att även ursprungsavtalet är armlängdsmässigt. Jämförelsen mellan det ursprungliga avtalet och det omförhandlade avtalet blir annars inte marknadsmässig då oberoende parter inte hade ingått det ursprungliga avtalet.

Domen innebär bl.a. att korrigeringsregeln kan tillämpas om avtalsvillkor ändras trots att möjligheter till detta saknas avtalsmässigt, även om de nya villkoren stämmer överens med armlängdsprincipen. Det kommer därför vara nödvändigt att ta tidigare avtalsrelationer i beaktande i samband med justering av internprissättning inom multinationella koncerner.

Vid frågor kontakta din rådgivare på Skeppsbron Skatt.